رأی شماره ۳۳۰ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری درخصوص ابطال بخشنامه اداره کل امور مالی

 اصل مالیات و جریمه متعلقه        تاریخ: 10/8/1389             شماره دادنامه: 330            کلاسه پرونده: 87/983       مرجع رسیدگی: هیأت عمومی دیوان عدالت اداری.       شاکی: آقای عبدالرزاق جامی فروشانی.       موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه‎های شماره 28974/2596ـ211 مورخ 24/7/1385 و شماره 17988 مورخ 15/7/1386 سازمان امور مالیاتی کشور و اداره کل امور مالیاتی استان اصفهان و رأی شماره410 مورخ 3/6/1387 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری.       گردشکار: شاکی در دادخواست تقدیمی خود اعلام داشته است، طبق ماده167 قانون مالیات‎های مستقیم مصوب سال1366 و اصلاحیه مصوب27/11/1380، وزارت امور اقتصادی و دارایی یا سازمان امور مالیاتی کشور می‎تواند نسبت به مؤدیانی که قادر به پرداخت بدهی مالیاتی خود اعم از اصل و جریمه به طور یکجا نیستند از تاریخ ابلاغ مالیات قطعی، بدهی مربوط را حداکثر به مدت سه سال تقسیط نماید، بدیهی است منظور از جریمه مذکور در عبارت « بدهی مالیاتی خود اعم از اصل و جریمه» در ماده فوق جریمه قبل از تقسیط است نه بعد از تقسیط، لذا بخشنامه شماره28974/2596ـ211 مورخ24/5/1385 رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور که مقرر می‎دارد: « تضمین کافی برای جرایم تاخیر دوران تقسیط اخذ گردد تا در صورت پرداخت به موقع اقساط در سررسیدهای مقرر و بنا به درخواست مؤدی نسبت به بخشودگی جرایم مزبور و استرداد تضمین اخذشده اقدام لازم به عمل آید.» و بخشنامه شماره179880 مورخ 15/7/1386 مدیرکل امور مالیاتی استان اصفهان که دستورالعمل برای جرایم دوران تقسیط صادر کرده است و دادنامه شماره 410 مورخ 3/6/1387 هیأت عمومی دیوان‌عدالت‌اداری که در تایید بخشنامه‎های موردشکایت صادر شده است، رجعت به ماده158 قانون مالیات‎های مستقیم مصوب28/12/1345 می‎باشد، که مقرر می‎داشت: « وزارت دارایی می‎تواند نسبت به‌مؤدیانی که قادر به پرداخت بدهی مالیاتی خود اعم از اصل و جریمه به طور یکجا نیستند با اضافه نمودن زیان دیرکرد متعلق قرار تقسیط برای مدتی که از تاریخ ابلاغ مالیات قطعی از دو سال تجاوز نکند، بگذارد» ولی در راستای فرمان امام خمینی (ره) راجع به حذف قوانین خلاف شرع مقدس اسلام به موجب تبصره یک ماده 4 لایحه قانونی مربوط به اصلاح پاره‎ای از مواد قانون مالیات‎های مستقیـم مصوب 2/3/1359، عبارت « با اضافه‌نمودن زیان دیرکرد متعلق» از ماده158 حذف شد. با این تفاوت که در بخشنامه‎های موصوف « زیان دیرکرد متعلق» را طبق ماده 146 قانون معادل سه چهارم یک درصد در ماه در مورد مودیان مشمول قانون نظام صنفی و یک درصد در ماه در سایر موارد را به « جرایم تاخیر دوران تقسیط» با سود 5/2% در ماه تغییر دادند که این بر خلاف ماده 190 و 167 قانون مصوب سال 1366 می‎باشد. بدین نحو که، چنانچه مودی به هر دلیل قادر به پرداخت یکی از اقساط بدهی‎اش در سررسید مقرر نگردد، بر خلاف ماده 190 قانون جریمه‎ای معادل 5/2% مالیات قسط پرداخت نشده، به ازای هر ماه تاخیر تعلق می‎گیرد، بهره متعلق به مالیات تمام اقساط را که در بخشنامه اداره کل نامبرده 12 قسط فرض شده است دریافت نمایند، یا چنانچه مدت تقسیط مالیات سه سال باشد، سود متعلق به مدت سه سال دوران تقسیط را به جهت تاخیر در پرداخت یکی از اقساط اخذ نمایند، به عبارت دیگر سود متعلق به مالیات‎های اقساط پرداخت‌شده را به خاطر تاخیر در پرداخت یک قسط مالیات، تحت عنوان جریمه تاخیر دوران تقسیط از مودی وصول نمایند. در صورتی که طبق ماده167 به دوران تقسیط جریمه‎ای تعلق نمی‎گیرد تا حسب بخشنامه سازمان یاد‌شده « در صورت پرداخت به‌موقع اقساط در سررسیدهای مقرر و بنا به درخواست مودی نسبت به بخـشودگی جرایم مزبور و استرداد تضمین اخذ شده اقدام لازم به‌عمل آید.» لذا با تغییر « سود دوران تقسیط» به « جرایم تاخیر دوران تقسیط» حرمت ربا که در آیه شریفه 275 سوره بقره با نص صریح « احل الله البیع و حرم الربا» بیان گردیده است، از بین نخواهد رفت، بنابراین وصول جریمه دوران تقسیط که نوعی مالیات است، بدون اخذ مجوز قانونی بر خلاف اصل 51 قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران است که مقرر می‎دارد: « هیچ نوع مالیات وضع نمی‎شود مگر به موجب قانون» علیهذا به لحاظ مغایرت بخشنامه‎ها و دادنامه مورد شکایت با موازین شرعی به استناد ماده 41 قانون دیوان عدالت اداری، متقاضی ابطال آن می‎باشم. مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور در پاسخ به شکایت شاکی طی لایحه دفاعیه‎ای به شماره 134682/212 مورخ 24/12/1387، اعلام داشته است، شاکی قبلاً نیز شکایت مشابهی را دائر بر ابطال بخشنامه‎های معترض‎عنه به لحاظ مغایرت با قانون تقدیم آن هیأت نموده که تحت کلاسه ه‍/86/530 مطرح رسیدگی و برابر لایحه دفاعیه شماره 42244/212 مورخ 2/5/1387، تبادل لوایح شده و نهایتاً با رسیدگی دادنامه شماره 410 مورخ 3/6/1387، دائر بر عدم مغایرت بخشنامه‎های مورد اعتراض با قانون و خارج از حدود اختیارات قانونی دولت شناخته نشده است اینک مجدداً شاکی نسبت به همان موضوع که قبلاً رسیدگی شده با خواسته جدید دائر بر ابطال بخشنامه‎های مورد اعتراض و همچنین دادنامه فوق‎الذکر به دلیل مغایرت با شرع تقاضای رسیدگی نموده است، نظر به اینکه به استناد مقررات حکم ماده 41 قانون دیوان عدالت اداری پرونده جهت اظهارنظر می‎بایستی به شورای محترم نگهبان ارسال شود و از سویی نظر فقهای شورا برای هیأت عمومی لازم‎الاتباع بوده با وصف حاضر این سازمان با توجه به مقررات یادشده مواجه با تکلیفی نمی‎باشد. دبیر محترم شورای نگهبان در خصوص ادعای خلاف‌شرع بودن موضوع بخشنامه‎های شماره 28974/2596ـ211 مورخ 24/7/1385 و شماره 17988 مورخ 3/6/1387، اعلام داشته‎اند، چون اخذ تضمین در مقابل پرداخت مالیات و جریمه دیرکرد آن است و هیچ یک از این دو دین نیست فلذا این تضمین مصداق الزام به‌پرداخت ربا نیست. اما چون مفروض این است که قانونی دال بر تعلق پرداخت مبلغ تضمین شده نداریم از این رو اخذ تضمین، الزام به پرداخت مبلغی زائد برحق متعلق سازمان امور مالیاتی است و از مصادیق اکل مال به باطل و خلاف موازین شرع است و برگرداندن چک‌های تضمینی به شرط چک‌های اصلی حل مشکل نمی‎کند، زیرا اگر در وقت خود این چک‌ها پرداخت نشد، گرفتن تضمین اقتضای گرفتن وجه چک‌های تضمینی را می‎کند و خلاف موازین شرع و حرام است. هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ فوق با حضور رؤسا و مستشاران و دادرسان علی‎البدل شعب دیوان تشکیل و پس از بحث و بررسی و انجام مشاوره با اکثریت آراء به‌شرح آتی مبادرت به‌صدور رأی می‎نماید. رأی هیأت عمومی        با عنایت به نامه شماره 38169/30/89 مورخ 13/2/1389 قائم مقام محترم دبیر شورای نگهبان، متضمن اعلام نظر فقهای معظم آن شورا مبنی بر اینکه « چون اخذ تضمین در مقابل پرداخت مالیات و جریمه دیرکرد آن است و هیچ یک از این دو دین نیست، فلذا این تضمین مصداق الزام به پرداخت ربا نیست اما چون مفروض این است که قانونی دال بر تعلق پرداخت مبلغ تضمین‌شده نداریم، از این رو اخذ تضمین، الزام به پرداخت مبلغی زائد بر حق متعلق سازمان امور مالیاتی است و از مصادیق اکل مال به باطل و خلاف موازین شرع است و برگرداندن چک‌های تضمینی به شرط پرداخت چک‌های اصلی حل مشکل نمی‌کند، زیرا اگر در وقت خود، این چک‌ها پرداخت نشد، گرفتن تضمین اقتضای گرفتن وجه چک‌های تضمینی را می‎کند و خلاف موازین شرع و حرام است» علیهذا بخشنامه‎های شماره 28974/2596ـ211 مورخ 24/7/1385 سازمان امور مالیاتی کشور و شماره 17988 مورخ 15/7/1386 اداره کل امور مالیاتی استان اصفهان در اخذ تضمین منجر به‌دریافت وجه مازاد بر اصل مالیات و جریمه متعلقه، در اجرای ماده 41 قانون دیوان مغایر شرع تشخیص و مستنداً به بند یک ماده 19 و ماده 20 قانون دیوان عدالت اداری حکم بر ابطال آنها از تاریخ صدور، صادر و اعلام می‎گردد.